Verliesverrekening bij echtscheiding
Geplaatst op 11 september 2018
Het aantal ondernemingen in Nederland heeft vorig jaar een recordaantal bereikt van bijna 1,8 miljoen. Deze groep bestaat uit 900.000 zzp’ers.[1] De kans is hierdoor groot dat u als scheidingsbegeleider te maken krijgt met scheidingen waarbij een ondernemer betrokken is. Dit brengt extra complexiteit met zich mee. Sommige complexiteit is niet altijd even zichtbaar en kan gemakkelijk worden vergeten. Dit kan leiden tot financiële schade en daarmee teleurstelling bij uw cliënt. In dit artikel wordt ingegaan op knelpunten die samenhangen met fiscale verliesverrekening bij ondernemers. [2] Daarbij gaat het specifiek om ondernemers die voor eigen rekening en risico een onderneming drijven.
Ondanks dat fiscale verliezen kleven aan de persoon van de ondernemer (de belastingplichtige), zijn deze van invloed op de vermogenspositie van de echtelieden in de persoonlijke sfeer. Deze fiscale verliezen zullen dan ook betrokken dienen te worden bij de afwikkeling van de scheiding. Daartoe wordt allereerst aan de hand van een praktijkvoorbeeld het systeem van verliesverrekening [3] behandeld. Daarna wordt ingegaan op de belangrijkste knelpunten ten aanzien van verliesverrekening welke zich bij de afwikkeling van een scheiding kunnen manifesteren. Tot slot geven wij een aantal oplossingsrichtingen welke u als scheidingsbegeleider in uw praktijk kunt gebruiken.
Uitleg verliesverrekening
Verlies uit werk en woning wordt verrekend met positieve inkomens uit werk en woning van 3 voorafgaande (carry back) en 9 volgende kalenderjaren (carry forward). [4] De verliesverrekening kent een verplichte volgorde: eerst de 3 voorafgaande jaren en dan de 9 volgende jaren. Verliezen uit box 1 kunnen niet worden verrekenend met positieve resultaten uit aanmerkelijk belang (box 2) en sparen en beleggen (box 3). Het verlies is gekoppeld aan de individuele belastingplichtige en kan daarmee niet onderling tussen fiscaal partners worden gecompenseerd.
Het gevolg van verliescompensatie is dat de belastingheffing van maximaal drie voorgaande jaren en negen volgende jaren kan worden beïnvloed. Deze effecten worden bij het afwikkelen van een echtscheiding vaak vergeten. Hoe met deze verliezen rekening dient te worden gehouden in het kader van de vermogensafwikkeling bij echtscheiding, laat zich het beste uitleggen aan de hand van een voorbeeld.
Voorbeeld
Frans en Tineke zijn sinds 1984 met elkaar gehuwd in gemeenschap van goederen. Tineke is 51 jaar oud en Frans is 52 jaar oud. Ze hebben geen kinderen en wonen samen in een knusse huurwoning. Tineke zorgt voor het huishouden en haar Frans. Frans is het werken als vrachtwagenchauffeur voor een baas helemaal zat en is op 1 januari 2017 gestart als zelfstandig chauffeur. Hij heeft daarvoor een vrachtwagen geleaset. De opdrachten zijn toch moeilijker te vinden dan hij dacht en zijn verlies bedraagt in 2017 € 50.000. Als chauffeur in loondienst verdiende hij € 25.000 bruto per jaar. De financiële problemen breken het paar op. Nog voordat de aangifte inkomstenbelasting 2017 is ingediend, pakt Tineke haar biezen en trekt in bij haar zus.
Frans behaalt in 2017 voor het eerst een negatief inkomen. Dit negatieve inkomen dient hij allereerst achterwaarts te verrekenen, maar hierbij dient hij wel de driejaarstermijn te betrachten. Dit betekent dat hij het inkomen van 2014 (€ 25.000 positief) en 2015 (€ 25.000 positief) kan gebruiken voor het verrekenen van zijn verlies. De belastingteruggave die hieruit voortvloeit maakt onderdeel uit van de afspraken die worden gemaakt bij de echtscheiding. Het kan zijn dat belastingaanslagen in de huwelijkse periode als onderdeel van de fiscale paragraaf 50/50 worden afgewikkeld. Ook kan deze belastingteruggave worden opgenomen als onderdeel van het te verdelen vermogen en dient deze voor de nominale waarde [5] te worden opgenomen in de vermogensopstelling. So far so good.
Het achterwaarts verrekenen heeft echter nog meer onbedoelde negatieve bijeffecten. De algemene heffingskorting die aan Tineke als minstverdienende partner maandelijks werd uitbetaald, moet ze over 2014 en 2015 terugbetalen. Zij had daar immers alleen recht op omdat Frans voldoende belasting was verschuldigd om zowel zijn eigen heffingskorting als die van haar te gelde te maken. Ook deze belastingschuld maakt onderdeel uit van de afspraken bij de echtscheiding (onderdeel van de fiscale paragraaf in het convenant of nominaal waarderen in de vermogensopstelling). Overigens zal Frans zijn eigen heffingskortingen ook niet meer ten gelde kunnen maken over 2014 en 2015, maar dit is verdisconteert in de teruggave die hij ontvangt.
Heeft deze verliesverrekening ook nog effect heeft op de eventueel door Frans en Tineke ontvangen huur- en zorgtoeslag? Nee, het toetsingsinkomen voor toeslagen is het inkomen vóór verliesverrekening. [6] Voor dit voorbeeld niet relevant, maar voor volledigheid merken wij op dat dit ook niet geldt voor het bijdrage-inkomen voor de Zvw. De inkomensafhankelijke premie Zvw wordt bepaald aan de hand van het inkomen vóór verliesverrekening.
Stel dat Frans zijn carry back mogelijkheden al volledig heeft gebruikt en er een verlies resteert dat met toekomstige winsten kan worden verrekend. Dit verlies is ontstaan in de huwelijkse periode en de gemeenschap van goederen heeft daar de pijn van gevoeld. Daarom is het reëel dat er bij de afwikkeling van de echtscheiding rekening mee wordt gehouden. De vraag is echter of Frans binnen de carry forward periode van 9 jaar (voldoende) inkomen gaat genereren om het verlies te verrekenen. Het is dus onduidelijk of dit fiscale verlies in de toekomst nog verrekend kan worden. Hoe moet er met dit onzekere belastingvoordeel om worden gegaan bij de afwikkeling van een scheiding?
Hiermee komen we bij de kern van dit artikel. Hoe om te gaan met verliezen die nog voorwaarts te verrekenen zijn en zijn ontstaan in de huwelijkse periode van een huwelijksgemeenschap. Naar onze mening is het antwoord niet in één vat te persen en zijn aanstaande ex-echtgenoten vrij om hierover afspraken te maken. Eventuele mogelijkheden zijn (niet limitatief):
- De vordering wordt gewaardeerd in de vermogensopstelling voor het bedrag aan openstaande verliezen vermenigvuldigd met het huidige nominale belastingtarief.
Stel dat Frans nog een verlies van € 25.000 zou overhouden na gebruik te hebben gemaakt van de carry back verliesverrekening. De vordering zou in dat geval € 25.000 * 36,55% = € 9.138 bedragen. Goede argumenten om de vordering dusdanig te waarderen in de vermogensopstelling zouden kunnen zijn dat Frans wel de verdiencapaciteit heeft (gelet op zijn vorige functie) en hij de huidige situatie van verliesgevendheid waarschijnlijk niet nog negen jaar kan en gaat voortzetten. Ander argument is dat doordat Frans een verlies leed, de gemeenschap hiervan de pijn heeft gevoeld. Mogelijk is er gezamenlijk spaargeld aangesproken om de kosten van de huishouding te blijven voldoen. Het zou een redelijk kunnen zijn dat Tineke wordt gecompenseerd voor deze vermogensvermindering door de belastingvordering op bovenstaande wijze te waarderen in de vermogensopstelling. Nadeel is dat Frans de belastingteruggaaf in verband met de verliesverrekening nog niet heeft ontvangen. Mogelijk ontbreekt het hem hierdoor aan liquiditeiten om de (toekomstige) belastingteruggaaf met Tineke te delen.
- De toekomstige vordering in verband met de verrekenbare verliezen wordt zonder waarde opgenomen in de vermogensopstelling. Vervolgens spreken partijen af dat toekomstige belastingteruggaven in verband met de verliesverrekening bij helfte worden gedeeld met de ex-partner.
Argument vóór deze methode in het voorbeeld is dat het onzeker is of de verliezen kunnen worden verrekend. Frans is immers al op leeftijd. De vraag is of hij nog aan de bak komt. Voordeel is dat Frans afrekent op het moment dat hij de belastingteruggaaf daadwerkelijk ontvangt. Hierdoor komt de liquiditeit van Frans niet in het gedrang.
Het hoeft weinig betoog dat deze laatste variant minder praktisch is en tot meer discussies kan leiden. De partij die de verliezen heeft geleden moet jaren na de echtscheiding nog inzage geven in zijn belastingaanslagen. Van financiële ontvlechting is dan geen sprake. Als de verhoudingen tussen de ex-echtgenoten goed blijven, is dit overigens naar onze mening de meest zuivere manier van afrekenen met elkaar.
Sommige scheidingsbegeleiders kiezen ervoor om het inkomen te verhogen ter bepaling van partneralimentatie in de jaren dat er verliesverrekening plaatsvindt.[7] Op deze manier heeft een belastingteruggave, hetgeen een vermogensbestanddeel vormt, een effect in de inkomenssfeer (de hoogte van de onderhoudsvoorziening, de heffing van inkomstenbelasting, effect op toeslagen/premie Zvw/ heffingskortingen).
Huwelijkse voorwaarden
Bij de uitleg van de bovenstaande problematiek is uitgegaan van echtgenoten die gehuwd zijn zonder het maken van huwelijkse voorwaarden. In het geval van een finaal verrekenbeding bij echtscheiding waarbij wordt verrekend alsof de echtgenoten waren gehuwd in algehele gemeenschap van goederen zijn de gevolgen van verliesverrekening niet anders.
In de situatie dat er een niet uitgevoerd periodiek verrekenbeding is afgesproken in de huwelijkse voorwaarden, gaat de discussie bij scheiding waarschijnlijk om de vraag of de belastingteruggaaf onder het ‘saldo’ van art. 1:141 lid 1 dient te worden afgerekend. Hierbij dienen de specifieke huwelijkse voorwaarden te worden geïnterpreteerd. In het kader van dit artikel wordt hier niet nader op ingegaan.
Advies voor de praktijk
Het staat cliënten vrij om bij scheiding onderling afspraken te maken die afwijken van bovengenoemde oplossingsrichtingen. Er gelden geen wettelijke voorschriften. Belangrijk is echter dat vorderingen in verband met verliescompensatie niet worden vergeten bij het in kaart brengen van de vermogens van cliënten. Als (financieel) scheidingsadviseur kunt u hierin een belangrijke rol vervullen. Bij de inventarisatie van de vermogensbestanddelen van cliënten, dient u naast de belastingaangiften van de laatste drie jaren, tevens de definitieve aanslagen van de laatste drie jaren op te vragen. Op de definitieve belastingaanslag van het betreffende jaar staat het bedrag aan nog openstaande verliezen vermeld. Dit is helaas een totaaltelling. De opbouw van het totaalbedrag zult u zelf moeten analyseren. Eventueel kan telefonisch een specificatie bij de Belastingdienst worden opgevraagd.
Slot
Met het voorgaande hebben wij geprobeerd u er bewust van te maken dat vorderingen in verband met verliescompensatie in de afwikkeling van de echtscheiding betrokken dienen te worden. Het vergeten van deze vorderingen kunnen leiden tot schade bij uw cliënten. Als specialist ten aanzien van fiscale en financiële aspecten van de scheiding kunt u voor de schade aansprakelijk worden gesteld. Het is derhalve belangrijk om de compensabele verliezen in ieder geval te signaleren. In overleg met uw cliënten kan vervolgens een oplossingsrichting worden gekozen. Wij hopen dat de twee voorgestelde oplossingen u hierbij ondersteunen.
In oktober start de ScheidingsDeskundige weer met de opleiding financieel echtscheidingsadviseur gericht op ondernemers. Heeft u interesse in de opleiding? Kijk op onze website. Of neem contact op met Jasper Horsthuis 06-30202887.
E-mail: Info@descheidingsdeskundige.nl
[1] https://www.kvk.nl/over-de-kvk/media-en-pers/nieuws-en-persberichten/recordaantal-ondernemingen-in-nederland/
[2] In het kader van dit artikel wordt niet ingegaan op verliezen uit andere bronnen (eigen woning, box 2)
[3] Dit artikel gaat in op de verliesverrekening van alle IB-ondernemers, niet alleen zzp’ers
[4] Art. 3.150 lid 1 Wet IB 2001
[5] Tegen nominale waarde omdat het zeker is dat dit bedrag terug komt van de Belastingdienst
[6] Zie ook Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-05-2015, ECLI:NL:GHARL:2015:3533
[7] Er resteert in dat jaar immers een hoger netto inkomen